داستان مالیات تسعیر ارز

توسعه صادرات غیر نفتی، بدون تردید مهم ترین راهکار برون رفت از گلو گاه پر خطر رکود در اقتصاد امروز ما است. اما نیل به این مقصود سهل وساده نیست. چرا که متولیان صادرات غیر نفتی به واسطه سوابق ضعف سیاست گذاری های کلی اقتصادی ضعیف و انگشت شمار اند.وخامت شرایط حاضر، علیرغم شدت و وسعت آن ، در دستان سیاست گذاری که در اندیشه دگرگونی چهره تهدید به فرصت است، زمینه ساز توجیه گسترش اقدامات تشویقی برای صادر کننده است.به گزارش خبرآنلاین با این وجود، رویه و رفتاری که برخی دستگاه های اجرایی در برخورد با پیکر کمابیش نیمه جان صادرات غیر نفتی اتخاذ می کنند جای سئوال دارد.از جمله این موارد ، مطالبه مالیات تسعیر ارز حاصل از صادرات است که در شرایطی از فعالان حوزه صادرات مطالبه می گردد که مودیان مزبور با استناد به مفاد ماده ۱۴۱ قانون مالیات های مستقیم و مقررات مذکور در برنامه چهارم و پنجم توسعه خود را از پرداخت هرگونه مالیات و عوارض معاف می دانند:به موجب ماده ۱۴۱ قانون مالیات های مستقیم:مادة ۱۴۱ ـ الف ـ صد در صد (۱۰۰%) درآمد حاصل از صادرات محصولات تمام شدة کالاهای صنعتی و محصولات ‌بخش کشاورزی (شامل محصولات زراعی‌، باغی‌، دام و طیور،شیلات‌، جنگل و مرتع‌) و صنایع تبدیلی و تکمیلی آن و پنجاه درصد(۵۰%) درآمد حاصل از صادرات سایر کالاهایی که به منظور دست‌یافتن به اهداف صادرات کالاهای غیرنفتی به خارج از کشور صادر می‌شوند از شمول مالیات معاف هستند.و به موجب بند د ماده ۳۳ قانون برنامه چهارم توسعه ( مصوب ۱۱/۶/۱۳۸۳):"برقراری هرگونه مالیات و عوارض برای صادرات کالاهای غیرنفتی و خدمات در طول برنامه ممنوع می باشد"همچنین متن بند ب ماده ۱۰۴ قانون برنامه پنجم توسعه ( مصوب ۱۵/۱۰/۱۳۹) بیانگر این است که :"اخذ هرگونه مالیات و عوارض از صادرات کالای غیرنفتی در طول برنامه ممنوع است. "آنان که دست کم زحمت تصور به خود بدهند ، به سهولت در خواهند یافت که صادر کنندگان کالای غیر نفتی با چه دشواری هایی برای بازاریابی ، فروش ، و وصول وجوه حاصل از صادرات خود مواجه بوده اند و خواهند بود، به نحوی که ذکر جزئیات این دشواری ها از حوصله این نوشتار و مخاطب آن خارج است .این فعالان اقتصادی، با تحمل این مصائب ، و با تکیه بر مواد قانونی مذکور در این پندار به سر می برده اند که لااقل از هرگونه گرفتاری مالیاتی معاف خواهند بود. پنداری که با طرح مالیات تسعیر ارز توسط سازمان امور مالیاتی نقش برآب شده است.از دید صادر کنندگان، مطالبه مالیات از تسعیر ارز حاصل از صادرات کالای معاف از مالیات فاقد توجیه قانونی است چرا که در جایی از قانون صادرات کالای غیر نفتی "مشمول معافیت مالیاتی " و در نقاطی دیگر از قانون، اخذ هرگونه مالیات و عوارض از کالای مزبور به صراحت " ممنوع " اعلام گردیده است .اما از دید سازمان امور مالیاتی، ارز حاصل از صادرات ، به مجرد وصول ماهیتی از نوع " دارایی " خواهد داشت. بر اساس این نحوه از نگرش، همانگونه که اگر -فی المثل - یک صادر کننده با درآمد حاصل از صادرات خود به خرید ملک اقدام نماید و متعاقب آن ملک مزبور را به فروش برساند ، سود حاصل از فروش آن ملک مشمول مالیات خواهد بود ، به همین ترتیب ، در صورتی که صادر کننده، ارز حاصل از صادرات خود را به نرخی گران تر از تاریخ وصول معامله نماید ، سود حاصله از این فرآیند( تسعیر ارز ) مشمول مالیات می باشد.پافشاری صاحبان این نگاه بر این نکته است ، که ارز حاصل از صادرات به لحاظ حسابداری در ردیف "اقلام پولی " بوده و هیچ ربطی به فعالیت صادراتی مودی نداردبه این نحوه از نگرش می توان معترض بود، و می توان ان را در بوته نقد قرار داد . به عنوان مثال این پرسش مطرح است که آیا صادر کننده از بابت ترقی قیمت ارز -بخوانیم کاهش ارزش ریال - به واقع کسب درآمد نموده است که حال باید مالیات بر درآمد آن را بپردازد ؟ آیا نباید این ترقی را در کاهش قدرت خرید صادر کننده مستهلک کرد؟مقوله فوق از نظر راقم این سطور به منزله به یک چوب راندن مقوله های " صادرات " با" احتکار ارز" است که خود بحث و استدلالی مجزا و مفصل را طلب میکند که در زمانی دیگر و همراه با مطالعات و استنادات کافی به آن خواهیم پرداخت .اما دراین مجال ، بهتر است به قوانین موجود پرداخته و نحوه اجرای قوانین توسط مجریان را به نظاره و نقد بنشینیم.داستان مالیات تسعیر ارزو اما حکایت از آنجا آغاز می شود ، که در قانون مالیات های مستقیم ماده ای تحت عنوان ماده ۱۴۸ با موضوع هزینه های قابل قبول در حساب مالیاتی وجود دارد . به موجب بند ۲۴ ماده ۱۴۸ " زیان حاصل از تسعیر ارز " بر اساس اصول متداول حسابداری " مشروط براتخاذ یک روش یکنواخت طی سال های مختلف از طرف مودی "به عنوان هزینه قابل قبول شناخته شده است .بنا بر این، به حکم قانون، درصورتی که مودی طی سنوات مالی متعدد و پیاپی، بر اساس اصول حسابداری به شناسایی و افشاء زیان حاصل از تسعیر ارز در صورت های مالی خود مبادرت نموده باشد ، زیان مزبور از نظر مالیاتی مورد قبول خواهد بود. اما در تاریخ ۲۷/۳/۱۳۷۵ اداره کل امور هیات های حل اختلاف مالیاتی مسئله تازه ای را نزد معاون وقت در آمد های مالیاتی مطرح می نماید:" آیا سود ناشی از تسعیر موجودی ارزی پایان دوره در مواردیکه ارز موجود از صادرات کالای معاف از مالیات تحصیل شده باشد ، باید جزء درآمد مشمول مالیات منظور گردد یا خیر؟"مسئله مزبور در تاریخ ۱۶/۴/۱۳۷۵ برای اظهار نظر به هیات عمومی شورای مالیاتی ارجاع می گردد.متعاقبا رای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی به شرح ذیل صادر می‌گردد:"همانطور که طبق بند ۲۴ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم ،زیان حاصل از تسعیر ارز براساس اصول متداول حسابداری با شرط اتخاذ روش یکنواخت طی سالهای مختلف ، بعنوان هزینه قابل قبول شناخته شده است ، بالطبع درآمد حاصل از تسعیر ارز نیز صرفنظر از منشاء تحصیل آن باید بعنوان یکی از اقلام درآمد در احتساب درآمد مشمول مالیات منظور گردد و معافیت درآمد حاصل از صادرات موضوع ماده ۱۴۱قانون یاد شده دلیل بر معافیت درآمدهای بعدی که به لحاظ نگاهداری یا کاربرد ارز حاصل از صادرات بدست می آید ، نخواهد بود.( رای هبات عمومی شورای عالی مالیاتی به شماره ۵۳۵۹/۴/۳۰ مورخ ۱۴/۵/۱۳۷۵) از درستی یا نادرستی آنچه که رای مذکور بیان میکند که بگذریم، از استناد شگفت آور آن به بند ۲۴ ماده ۱۴۸ قانون مالیات های مستقیم نمی توان گذشت . چرا که استناد رای به حکم بند ۲۴ ماده ۱۴۸ ( موضوع تعریف هزینه های قابل قبول ) با هدف اتخاذ مفهوم مخالف در توجیه این نظر که " معافیت درآمد حاصل از صادرات موضوع ماده ۱۴۱قانون یاد شده دلیل بر معافیت درآمدهای بعدی که به لحاظ نگاهداری یا کاربرد ارز حاصل از صادرات بدست می آید ، نخواهد بود" را می توان به منزله " توسعه حکم قانونگذار" تلقی نمود، که این امر ازخارج حدود اختیاراتی است که ماده ۲۵۵ قانون مالیات های مستقیم برای مرجع وضع رای فوق تعیین نموده است.با این استدلال، رای مزبور ملاک اعتبار نبوده و استناد به این رای در مطالبه مالیات تسعیر ارز حاصل از صادرات مخالف نص صریح اصل ۵۱ قانون اساسی است. با وجود این ، باید پذیرفت که هیات عمومی شورای مالیاتی در انشا ء این رای جامع و مانع عمل کرده است .مجددا به فرازی از رای مزبور دقت کنیم:"همانطور که طبق بند ۲۴ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم زیان حاصل از تسعیر ارز براساس اصول متداول حسابداری با شرط اتخاذ روش یکنواخت طی سالهای مختلف ، بعنوان هزینه قابل قبول شناخته شده است ، "بالطبع "درآمد حاصل از تسعیر ارز" نیز" ...به کار بردن واژه " بالطبع " و " نیز " در متن این رای دلالت بر لزوم یکسان بودن رویه برخورد با "زیان حاصل از تسعیر ارز " و " درآمد حاصل از تسعیر ارز " دارد . یعنی به موجب این رای ، هر آنچه شرط پذیرش زیان حاصل از تسعیر ارز است ،می باید دلیل تشخیص در آمد حاصل از تسعیر ارز" نیز " قرار گیرد.پرسش: آن شرط چیست ؟پاسخ : شرط مذکور در بند ۲۴ ماده ۱۴۸ . بدین معنی که مودی باید به ثبت فرآیند تسعیر ارز با اتخاذ روش یکنواخت در طی سال های مختلف مبادرت نموده باشد.با این تفسیر ، گویا باید تکلیف مودیانی که در دفاتر و صورت های مالی خود هرگز به ثبت و افشاء تسعیر با اتخاذ روش یکنواخت اقدام ننموده اند روشن شده باشد : در آمد مشمول مالیات حاصل از تسعیر ارز برای این مودیان منظور نخواهد گردید و "بالطبع" زیان حاصل از تسعیر ارز "نیز" ...اما گویا این نحوه استدلال در زمان خود هم چندان باب طبع نظام بازرسی مالیاتی نبوده و موجب بروز اختلاف نظر هایی گردیده است . چرا که در نهایت در تاریخ ۳/۸/۱۳۷۵ معاون درآمد های مالیاتی بخشنامه ای به شماره ۳۵۳۵۴ صادر میکند . با متنی در منتهای ایجاز و وضوح و استحکامی ستودنی :"..... ، لزوما" متذکر می شود: باتوجه به تبصره ۲ ماده یک آیین نامه نحوه تنظیم وتحریرونگاهداری دفاتر قانونی و بند ۲۴ ماده ۱۴۸قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۶۶ و اصلاحیه بعدی آن آراء مذکور ناظر به مواردی است که مودی خود براساس اصول متداول حسابداری و با شرط اتخاذ روش یکنواخت طی سالهای مختلف مبادرت به تسعیر نماید. حال چنانچه طبق روال اتخاذ شده توسط مودی ، بطور کلی تسعیر صورت نگیرد ، ماموران تشخیص مجازبه تسعیر داراییها یا بدهیهای ارزی و افزایش یا کاهش درآمد مشمول مالیات از این بابت نخواهند بود وهیاتهای حل اختلاف مالیاتی نیز باید در رسیدگی و صدور رای این موضوع رادقیقا" مورد توجه قرار دهند."لازم به ذکر است که بخشنامه یاد شده تا این تاریخ رسما منسوخ نگردیده است . لذا اعتبار آن به قوت خود باقی است.آخرین دستورالعمل سازمان امور مالیاتی در رابطه با تسعیر ارز ( دستورالعمل شماره ۵۲۴/۹۳/۲۰۰ مورخ ۲۲/۶/۱۳۹۳ ) نیز ذکری از فسخ اعتبار بخشنامه فوق به میان نیاورده است . هر چند به نظر می رسد که با به کار گیری استدلالی ضعیف در بخشی از متن این دستورالعمل ، تلاش نموده است که تقلایی هرچند اندک در نفی نقطه نظر مطروح در این بخشنامه را به عمل آورد . آنجا که می گوید:" اتخاذ یک روش یکنواخت: منظور از روش یکنواخت حفظ ویژگی کیفی اطلاعات مالی و مقایسه پذیری آن از طریق همسانی در اندازه گیری و نمایش اثرات معاملات و رویدادهای مالی می باشد.در واقع اقدام به شناسایی یا عدم شناسایی سود(زیان) تسعیر ارز بطور کلی بیانگر رعایت یا عدم رعایت استانداردهای حسابداری بوده و لزوماً به معنای نفی روش های یکنواخت نمی باشد." ( بخشی از متن دستورالعمل شماره ۵۲۴/۹۳/۲۰۰ مورخ ۲۲/۶/۱۳۹۳ )نگارنده متن دستورالعمل یاد شده ، - بی آن که ذکری از بخشنامه ۳۵۳۵۴ به میان آورد - با مفهوم روش یکنواخت منظور نظر در متن بخشنامه۳۵۳۵۴ ، اصطلاحا، درگیر رودربایستی و تعارف شده ، لذا در عین این که به صراحت نظریه مطروحه در بخشنامه قدیم را در مورد " اتخاذ روش یکنواخت " منسوخ ندانسته ، تعبیر عجیب دیگری را تحت عنوان " نفی روش یکنواخت " عنوان کرده است.با مقایسه هر دو متن " بخشنامه قدیم" و "دستورالعمل اخیر" ، در متن بخشنامه اصولا بحث بر سر " نفی یا عدم نفی" روش های یکنواخت مطرح نبوده ، بلکه بر سر "اتخاذ یا عدم اتخاذ روش های یک نواخت " طرح گردیده است . حال آن که دستورالعمل یاد شده تلویحا تلاش دارد دست مودی را از حق هر نوع انتخابی کوتاه و اتخاذ روش های یکنواخت را امری خودکار و اتوماتیک جلوه دهد ، یا این نیت که اختیاری که طی بخشنامه قدیم از مامور تشخیص سلب گردیده بود، مجددا ، و بی هیچ استدلال موجهی به موجب این دستورالعمل به وی اعطا گردد. گویا ، هدف از گزاره فوق که بی هیچ مقدمه ای درمتن دستورالعمل یادشده وارد شده است ، پرتاب تیری در تاریکی در پاسخ به صراحت ثاقب متن بخشنامه ۳۵۳۵۴ مذکور باشد . تیری که البته در غیاب امکانات اجرایی سازمان امور مالیاتی هر گز کارگر نمی افتاد.در چند ماه گذشته شاهد موارد عدیده ای بوده ایم که صادر کنندگان بی آن که سود ناشی از تسعیر ارز را در صورت های مالی خود شناسایی و ثبت کرده باشند به موجب برگ تشخیص به پرداخت مالیات آن مکلف گردیده اند . چه بسیار صادر کنندگانی که دفاتر آن ها مشول ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم (تشخیص علی الراس ) بوده و با محاسباتی که ادارات امور مالیاتی بر اساس ارزش گمرکی کل کالای صادراتی و میانگین نرخ تسعیر سال مالی مورد رسیدگی ملاک عمل قرار داده اند ، مشمول مالیات تسعیر ارز گردیده اند. به نظر می رسد، بار دیگر، زمان یاد آوری وظایف ادارات امور مالیاتی و هیات های حل اختلاف مالیاتی در امر خطیر صیانت از قانون فرا رسیده است.تا زمانی که قوانین مالیاتی در همسویی افزون تری با اهداف توسعه صادرات غیر نفتی قرار گیرد ، رعایت مفاد بخشنامه ۳۵۳۵۴ به منزله صیانت از قانون خواهد بود . در خاتمه ،نگارنده، مدعی ادعای گزاف دوری از خطا نیست و همواره از نقد و نظر سازنده صاحبنظران استقبال و قدردانی می کند.